Merknader etter stedlig tilsyn Nye Glommen Revisjon AS

Saksbehandler: Damir Bratic
Dir. tlf 22 93 96 97 
Vår referanse: 15/5794
Dato: 02.12.2015

1.  Innledning
Finanstilsynet viser til stedlig tilsyn hos Nye Glommen Revisjon AS (heretter kalt selskapet) i perioden 1. til 2. september 2015. Det vises også til de foreløpige merknadene som  ble sendt per 30. september 2015 og revisors svar på disse per 22. oktober 2015. 
 
Som ledd i det stedlige tilsynet valgte Finanstilsynet ut tre revisjonsoppdrag for nærmere gjennomgang av utvalgte deler av revisjonsutførelsen, samt fire ytterligere revisjonsoppdrag hvor revisors akseptvurdering for oppdragene er gjennomgått. I tillegg ble fire attestasjonsoppdrag for ikke-revisjonsklienter valgt ut for gjennomgang. For et av disse hadde revisor avgitt en erklæring knyttet til mellomværende med aksjonær, og ble valgt ut på grunn av innberetning fra Skatt Øst.  
 
2.  Selskapets interne kvalitetskontrollsystem 
Finanstilsynet har gjennomgått selskapets dokumenter knyttet til ISQC1 og har avklart enkelte forhold som selskapet må tydeliggjøre, herunder legitimasjonskontroll av klienter ved aksept av nye og fortsettelse av eksisterende oppdrag. For øvrig har Finanst ilsynet ingen særlige merknader til selskapets retningslinjer, men vil presisere at det er viktig at kvalitetskontrollsystemet fungerer etter hensikten og at det gjennomføres overvåkingskontroller i samsvar med kravene i ISQC1.  
 
3.  Kontroll av attestasjonsoppdrag for ikke-revisjonsklienter
Finanstilsynet har gått gjennom fire attestasjonsoppdrag:  
1)  Bekreftelse av en konto for mellomværende med aksjonær.  
2)  Kapitalforhøyelse i aksjeselskap.  
3)  Stiftelse av aksjeselskap.  
4)  Kapitalnedsettelse i aksjeselskap.  
 
For oppdrag 1 har selskapet utstedt en erklæring hvor det bekreftes at saldoen på en bestemt konto er "rett" per 31. desember 2013, og at "oppryddingen av denne kontoen er foretatt etter god regnskapsskikk". Det fremgår ikke av erklæringen hvilket foretak  den gjelder. Under tilsynet opplyste revisor at han egentlig bare mente å bekrefte at de bokføringene som er gjort i 2013 er gjort i henhold til god regnskapsskikk.  Revisor erkjenner at erklæringen ble skrevet på en uheldig  måte, og lett kan være misvisende for Skatt Øst som bruker av erklæringen. Under tilsynet ble det klart at revisor ikke har dokumentert sitt arbeid for å underbygge denne erklæringen. Basert på oppdragsgjennomgangen og revisors forklaring, konkluderer Finanstilsynet med at revisors erklæring er misvisende i forhold til formålet med bekreftelsen, og at revisor ikke har dokumentert tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis som grunnlag for å bekrefte verken bokføringene i 2013 eller saldoen på den aktuelle kontoen per 31. desember 2013. 
 
For oppdragene 2 til 4 har Finanstilsynet ingen særlige bemerkninger.  
 
4.  Kontroll av individuelle revisjonsoppdrag 
Finanstilsynet valgte ut tre revisjonsoppdrag for gjennomgang, omtalt som oppdrag A (et inkassoforetak),  oppdrag B (en stiftelse)  og oppdrag C (et rengjøringsforetak).  
 
Finanstilsynet beskriver de deler av revisjonen som ikke anses gjennomført i samsvar med revisorloven, herunder god revisjonsskikk, jf. revisorloven § 5-2 annet ledd.
 
4.1 Planlegging og gjennomføring av revisjonen   
 
4.1.1  Vesentlighetsgrense  
For oppdrag A har revisor satt en vesentlighetsgrense for revisjonen, men uten å dokumentere hva som danner grunnlaget for denne fastsettelsen. En dokumentasjon av revisors begrunnelse for vesentlighetsgrensen, vil bidra til å klargjøre revisors bevissthet om når regnskapet må anses å inneholde vesentlig feilinformasjon. Det vises til revisorloven § 5-2, annet ledd, jf ISA 320. 
 
4.1.2  Forståelse av enheten og dets omgivelser  
Oppdrag A gjelder revisjon av et inkassoforetak. I revisjonsfilen kommer det ikke frem at revisor har gjort seg kjent med at foretaket er underlagt særlovgivning, inkludert Forskriften om årsregnskap m.m. for inkassovirksomhet. Revisor har da heller ikke avdekket at foretaket manglet opplysning i noter til regnskapet om foretakets klientmidler, og forklaring av foretakets betydelige overdekning i klientmidlene, jf forskriftens § 4-3.  
 
Oppdrag B gjelder revisjon av en stiftelse. Til tross for klare bestemme lser i stiftelsesloven knyttet til forvaltningen av stiftelser har revisor i revisjonsfilen notert at revisjonsklienten ikke er underlagt særlovgivning. Det er følgelig  ingen referanser til stiftelsesloven.  Revisor har imidlertid skrevet nummerert brev ti l stiftelsen på grunn av tapt egenkapital, og sendt kopi av dette til Stiftelsestilsynet i samsvar med stiftelsesloven § 25.
 
Etter Finanstilsynets syn har revisor verken for oppdrag A eller B dokumentert en tilstrekkelig forståelse for de reglene som gjelder for foretakenes virksomhet. God kunnskap om revisjonsklientens virksomhet er avgjørende for å kunne gjennomføre en tilfredsstillende revisjon. Det vises til revisorloven § 5-2 første ledd, jf ISA 315 punkt 11.  Det vises også til Finanstilsynets rapport fra tematilsyn i 2012 om inntektsrevisjon og virksomhetsforståelse, som er å finne på Finanstilsynets hjemmeside, under området "Revisjon" og "Tematilsyn".   
 
4.1.3  Risikovurdering  
I planleggingen av oppdrag A og B har revisor angitt at det foreligger særskilt risiko knyttet til inntekter, uten at grunnlaget for denne vurderingen er dokumentert.  Finanstilsynet kan ikke se at revisor har fulgt opp denne antagelsen gjennom planleggingen av revisjonshandlingene. Følgelig har ikke revisor planlagt for å gjøre en revisjon som gir grunnlag for å ta stilling til om revisor har innhentet tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for inntektene.  Det vises til revisorloven § 5-2 andre ledd, jf ISA 315 punkt 27 og ISA 240 punkt 26, jf. A 28-30.
 
4.1.4  Inntekter og kundefordringer 
Både for oppdrag A og B har revisor angitt at angrepsvinkel for revisjonen av bl.a. inntekter er en kombinasjon av test av interne kontroller og substanstester. For begge oppdragene har revisor beskrevet rutinene for foretakets prosesser, men har ikke identifisert foretakets sentrale kontroller knyttet til rutinene. Revisjonsdokumentasjonen viser heller ikke at det er gjort noen test av kontroller.  

Revisor har heller ikke gjort en ny vurdering av omfang og type av substanshandlinger som må til for å skaffe tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis uten å bygge på revisjonsklientens interne kontroller. På grunnlag av dette konkluderer Finanstilsynet at revisor ikke har innhentet tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis for inntektene.  
 
For oppdrag C er revisors dokumentasjon av gjennomførte substanshandlinger mangelfull.  Revisor har ikke beskrevet tydelig nok hvilke handlinger som er gjennomført og hvilke fakturaer som er kontrollert. Revisor har sendt ut saldoforespørsel til en kunde og mottatt svar som avviker mot foretakets bokførte fordringer mot kunden. Avviket er ikke forklart, og saldobekreftelsen gir derfor ikke revisjonsbevis for kundefordringens verdi. Heller ikke på dette oppdraget har revisor innhentet tilstrekkelig og hensiktsmessig revisjonsbevis.  
 
4.1.5  Bruk av dokumentasjon for en klient som mal for en annen
For oppdrag B har Finanstilsynet flere steder i revisjonsfilen funnet beskrivelser som åpenbart ikke angår dette oppdraget. Etter samtale med revisor om forholdet ble det klart at dette skyldes at revisor har benyttet et annet oppdrag som mal, uten å gjennomgå alle deler av dokumentasjonen og tilpasset den til dette oppdraget. Blant annet gjelder dette beskrivelse av klientens interne rutiner og kontroller. Dette medfører at tilliten til hele oppdragets dokumentasjon blir svekket. Det er kun i de tilfellene hvor foretaket konkret omtales at dokumentasjonen er pålitelig.  For deler av oppdraget er det ikke mulig å se om det faktisk er revidert. Det vises i denne sammenheng til revisorloven § 5-3, 1.ledd.
 
4.1.6  Bruk av referanser til underliggende dokumenter 
Revisor har dokumentert deler av revisjonen på papir som er arkivert i permer. På flere områder er det mangelfull referanse fra revisjonsverktøyet til de underliggende arbeidspapirene.  Det gjør det krevende å følge en eventuell rød tråd i revisjonen. Det vises til revisorloven § 5-3 første ledd, jf ISA 230 punkt 8-11. 
 
4.2 Aksept og fortsettelse av revisjonsoppdrag
Fire oppdrag ble gjennomgått med henblikk på revisors vurderinger i forbindelse med aksept og fortsettelse av revisjonsoppdrag. Disse er omtalt som oppdrag D, E, F og G.   
 
Oppdrag D gjelder et foretak hvor revisor selv fungerte som daglig leder til og med regnskapsåret 2013, for så å påta seg revisjonen av foretaket fra og med regnskapsåret 2014. Revisor mener at dette ikke er et problem for hans uavhengighet, da beslutninger fattet av ledelsen i 2013 ikke vil ha innvirkning av betydning året etter.  

Finanstilsynet vil bemerke følgende:  Revisorlovens hovedbestemmelse om uavhengighet finnes i § 4-1. Revisors utføring av ledelsesoppgaver reguleres særskilt i revisorloven § 4-5 annet ledd, jf. revisorforskriften § 4-4 første ledd. I henhold til revisorforskriften § 4-6 første ledd siste punktum, gjelder disse bestemmelsene også for en revisor som skal påta seg et revisjonsoppdrag. Etter Finanstilsynets syn er revisors rolle som nylig avgått daglig leder for regnskapsførerselskapet egnet til å påvirke eller reise tvil om hans uavhengighet og objektivitet, jf. revisorloven § 4-5 første ledd. Finanstilsynet viser til at bestemmelsen er utfylt i revisorforskriften § 4-4 første ledd. Basert
på det faktum at revisor har vært  daglig leder av virksomheten, legger Finanstilsynet til grunn at det er en risiko for revisor må revidere resultatet av egne beslutninger. Finanstilsynet mener derfor at revisor ikke burde ha påtatt seg revisjonsoppdraget.
 
Oppdrag E gjelder et foretak som  fikk konsesjon som regnskapsførerforetak 26. januar 2015. Før dette tidspunktet hadde selskapet et annet formål, og var ikke revisjonspliktig. Revisor påtok seg revisjonsoppdraget 15. januar 2015. Ifølge oppdragsavtalen, skulle revisjonsoppdraget gjelde fra og med regnskapsåret 2014. Revisor hevder at dette har vært et glipp fra hans side, og at oppdraget gjelder fra og med regnskapsåret 2015. Da revisor påtok seg oppdraget var årsregnskapet for 2014 ikke ferdigstilt. Årsregnskapet ble innsendt i oktober 2015. Regnskapsføring for andre er ansett som så samfunnsviktig at det er fastsatt særlig lovgivning som oppstiller krav om offentlig godkjenning, krav til virksomhetsutøvelsen og også krav om at virksomheten skal underlegges offentlig tilsyn. Formålet er  å sikre at virksomheten drives på en hensiktsmessig og betryggende måte i samsvar med den lovgivningen som gjelder for
virksomheten. Kravet om at autoriserte regnskapsførerselskaper skal har revisjonsplikt, uansett størrelse, er begrunnet i en forventning  om at revisor gjennom sitt arbeid skal bidra til å sikre at den virksomhet som er konsesjonspliktig, til enhver tid, drives forsvarlig. Revisors bidrag til å sikre dette har blant annet kommet til uttrykk i kravet om at revisor attestere på internkontrolle n, jf. forskrift om risikostyring og internkontroll § 10 og i finanstilsynsloven § 3a om revisors rapporteringsplikt til Finanstilsynet. Selv om lovgrunnlaget for revisjonen er det samme, må revisor ha en særlig oppmerksomhet rettet mot slike revisjonsklienter for å kunne ivareta sin rolle som allmennhetens tillitsperson, jf. revisorloven § 1-2. På denne bakgrunn mener Finanstilsynet at revisor må følge opp at ledelsen bygger opp en internkontroll som tilfredsstiller internkontrollforskriften, og for øvrig  overholder øvrige lover og regler fra det tidspunktet revisjonsklienten får konsesjon. Det er ikke tilstrekkelig å vente til regnskapet er avlagt.   I dette tilfelle hadde selskapet hatt autorisasjon i over et halvt år, uten at revisor hadde
foretatt seg noe overfor denne klienten. Hadde revisor planlagt og gjennomført en slik oppfølging i 2015, ville han kunne avdekket at klienten ikke sendte inn årsregnskapet for 2014 innen lovbestemt frist. Revisor ville også kunne sett at årsregnskapet var beheftet med så alvorlige feil at det ville ha betydning for bekreftelsen av inngående balanse for 2015, og at det dessuten ga grunn til å tvile på om foretaket hadde tilstrekkelig kompetanse til å oppfylle konsesjonskravene.  Årsregnskapet viste at egenkapitalen i foretaket var tapt, og at foretaket således var i brudd med et sentralt konsesjonsvilkår. Revisor ville som følge av dette ha plikt til å påpeke dette i nummerert brev til
foretaket og rapportere forholdet til Finanstilsynet, jf. finanstilsynsloven § 3a.   
 
Oppdrag F har tidligere hatt begrenset konsesjon for betalingsformidling. Foretaket mistet denne konsesjonen i 2012. Under tilsynet ble det avdekket at foretaket har drevet med ulovlig betalingsformidling etter dette tidspunktet. Foretaket tok bort bestemmelsen om betalingsformidling fra sitt vedtektsfestede formål først 04.11.2014. Revisor har ikke vært klar over forholdet, og har heller ikke gjort noe for å undersøke hvorvidt foretaket hadde nødvendig konsesjon.  Revisor har opplyst at han ved overtakelse av oppdraget ikke ble informert av forrige revisor at foretaket hadde mistet konsesjonen, noe som bekreftes av korrespondansen mellom de to
revisorene. Påtroppende revisor har likevel et selvstendig ansvar for å skaffe seg nødvendig informasjon om foretakets  virksomhet, herunder om det har de nødvendige konsesjonene når det driver konsesjonspliktig virksomhet. Det vises til revisorloven § 5-2 første ledd, jf ISA 315 punkt 11. 
 
5.  Oppsummering 
Det stedlige tilsyn avdekket vesentlige mangler ved revisors erklæring og grunnlaget denne bygget på for et av de kontrollerte attestasjonsoppdragene for ikke-revisjonsklienter.  
 
Videre avdekket tilsynet enkelte svakheter i revisjonsselskapets interne kvalitetskontrollsystem, og legger til grunn at disse rettes opp. Finanstilsynet presiserer at selskapet må sørge for at kvalitetskontrollsystemet fungerer og etterleves.
 
Finanstilsynet avdekket også betydelige svakheter i revisjonen på sentrale områder for  flere av de kontrollerte revisjonsoppdragene. Basert på de revisjonshandlingene som er dokumentert har Finanstilsynet ikke grunnlag for å konkludere med at det er innhentet tilstrekkelige og hensiktsmessige revisjonsbevis for flere av oppdragene. Oppdragene kan følgelig ikke anses å være revidert i samsvar med revisorloven, herunder god revisjonsskikk.  
 
Finanstilsynet forventer at revisjonsselskapet gjennomfører konkrete tiltak i selskapets revisjonsmetodikk, og/eller bruken av denne, som er nødvendig for  å sikre at revisjonen gjennomføres i samsvar med revisorlovens krav. Revisjonsselskapet må påregne oppfølgningstilsyn.
 

For Finanstilsynet  
 
Tore Johan Berg  
tilsynsrådgiver   

 Damir Bratic
  seniorrådgiver