Er revisjon en profesjon i krise etter Enron-skandalen?

Svaret på dette spørsmålet er nei. Vårt bestemte inntrykk er at norske revisorer generelt  holder en faglig og etisk høy standard. Revisorutdanningen, kvalifikasjonskravene, revisjonsselskapenes egne opplegg for videreutdanning og skolering, og ikke minst revisorforeningens kurstilbud og kvalitetskontroll borger for at revisorstanden som helhet preges av meget høy kompetanse og skikkelighet i yrkesutøvelsen. Registrerte og statsautoriserte revisorer nyter stort sett allmenn respekt som trauste og skikkelige mennesker man kan stole på. I all beskjedenhet er vel det offentlige tilsynet med revisorer, som i forhold til andre land kanskje har kommet lengst i sin innretning, også med på å underbygge kvaliteten på revisorstanden. Den norske revisorlovgivningen er streng og går på mange områder langt i regulering av revisors adferd og yrkesutøvelse – mye lenger enn i mange andre land. Ellers vil nytt regelverk i regi av EU-kommisjonen få betydelig innvirkning på regulering av revisoryrket fremover. Det kan f.eks legges til grunn at rekommandasjonen om revisors uavhengighet blir implementert – men vi har ikke tatt stilling til på hvilken måte dette skal skje.

Generelt er det slik at EU’s arbeid med harmonisering av revisoryrket er noe som også har stor betydning for Norge. Dere kan legge til grunn at det regelverket som følger av dette også blir implementert her, og at vårt arbeid med regelverket nå må se hen til det som nå skjer i EU-kommisjonens regi. Norge støtter på generelt grunnlag arbeidet med harmonisering av revisoryrket. Det er behagelig for Norge å følge dette arbeidet og vi mener ganske bestemt at vi ligger langt fremme i løypa på disse områdene – for å sette det litt på spissen -  føler vi at de andre nå kommer etter oss, kanskje ikke alltid i samme spor, men i samme løype.

Det som har skjedd som følge av den senere tids hendelser er at revisors rolle er satt på dagsorden og betydningen av revisjon er blitt klarere i  forhold til brukere av regnskapet, kapitalmarkedet og samfunnet generelt. Ikke minst merker vi dette i Kredittilsynet ved henvendelser og spørsmål fra ulike interessegrupper. Det er ikke store presseoppslaget som skal til -  om krisebetonte hendelser -  før vi får spørsmål om revisor har gjort jobben sin og om hva tilsynet har tenkt å gjøre.  På den måten driver vi mye informasjonsvirksomhet for tiden, og hvis noen av dere syns vi har begynt å stille mange spørsmål, kan jeg love at vi samtidig fungerer som et effektivt filter i forhold til hva som er verdt å gå videre med.   Slik vi ser det, er dette positivt – blant annet kan det medføre at revisors bidrag blir verdsatt høyere og viet større oppmerksomhet og at revisor i sin gjerning får større autoritet. Dette setter imidlertid krav til at revisor utfører oppgavene sine på beste måte –  fallhøyden har blitt større. Vi tror imidlertid at debatten ikke bare bør dreie seg om revisors rolle, men også om styrenes ansvar for en skikkelig regnskapsavleggelse, tilfredsstillende kontroll og styring av virksomheten og, ikke minst, etikk. Det synes som at også disse temaer i økende grad settes på dagsorden 

Fra et tilsynsperspektiv er revisors rolle som tillitsmann for kapitalmarkedet, eiere, offentlige myndigheter og kreditorer det helt sentrale. Det er denne rollen og tilliten til denne rollen som er revisors eksistensgrunnlag. Tilliten til at revisor ivaretar sin rolle er i realiteten revisorbransjens eneste aktivum. Finner vi at revisorer ikke ivaretar sin rolle og yrkesutøvelse på en tilfredsstillende måte, kan jeg love at vi fortsatt både kan og vil reagere. I denne sammenheng vil jeg understreke at Kredittilsynet er meget tilfreds med at vi nå går inn i et samarbeid med revisorforeningen om kvalitetskontrollen – jeg tar her selvsagt forbehold om at generalforsamlingen i dag godkjenner opplegget. Får vi dette til, vil det bidra til en effektivisering av tilsynets ressurser som gjør at vi kan målrette tilsynene våre bedre.

Utgangspunktet for vårt tilsyn med revisorer er altså revisors rolle og de krav som i denne forbindelse ligger i revisorloven og god revisjonskikk. Våre hovedtemaer er revisors uavhengighet og objektivitet, samt revisors yrkesutøvelse. På begge disse områder ser vi utviklingstrekk som vi mener representerer utfordringer for bransjen.

Først revisors uavhengighet

Det er ikke tvil om at revisors tilleggstjenester har fått et betydelig omfang, og det er betimelig å spørre om revisor er i stand til å ivareta sin objektivitet når han leverer rådgivningstjenester til summer som er både 3 og 5 og 10 ganger så høye som selve revisjonshonoraret. Ikke bare ett år, men år etter år. Det foreligger ikke bare risiko for at revisor blir så involvert i klientens gjøren og laden at han mister sitt kritiske skjønn -  det er en vel så stor risiko at den forretningsmessige bindingen blir sterkere enn hensynet til revisorgjerningen. Ellers er det selvsagt hensynet til den tilsynelatende uavhengighet, altså hvordan dette fremstår for brukerne av regnskapsinformasjonen.   Omfanget av tilleggstjenestene er derfor av betydning når det gjelder vurderingen av revisors objektivitet og uavhengighet. Dette kommer også klart frem av EU-kommisjonens rekommandasjon (pkt A5 og B8.2). Og for at det skal være helt klart; denne problemstillingen gjelder ikke bare de store revisjonsselskapene. Dette er like aktuelt for de revisjonsvirksomheter som driver i mindre skala.

Når det gjelder størrelsen på honorarer er det selvsagt et moment at mye av det som rubriseres som rådgivningsinntekter, egentlig er tjenester som naturlig følger av revisorrollen og som er hjemlet i andre lover eller skyldes andre behov. Det er også slik at det er primært arten av tjenestene som er problemet.  Alt dette er riktig og viktig for vurderingen. Men det er når omfanget av tilleggstjenestene, som ofte er meget stort,  sammenholdes med revisjonsselskapenes målrettede satsing på slike tjenester og hvor revisjonsklientene tilbys ”integrerte tjenester” og et ”one stop shopping” konsept bestående av organisasjonsutvikling, omstilling, finansiell rådgivning, corporate finance og advokattjenester at dette blir uryddig i forhold til revisors primæroppgave.  Dette er markedsføring av tjenester overfor revisjonsklienter som vi liker dårlig. Min vurdering er at når revisor bidrar med omfattende rådgivning når det gjelder omstilling, design av IT-systemer eller selskapsstrukturer, og visse tjenester på corporate finance området er dette klart på grensen for hva som kan aksepteres.  Det er grunn til å minne om  revisorlovens hovedregel om at revisor ikke kan utføre andre tjenester for den revisjonspliktige ”dersom dette er egnet til å påvirke eller reise tvil om revisors uavhengighet og objektivitet”. Vi hadde nylig en sak med et revisjonsselskap som var i en anbudssituasjon for et større revisjonsoppdrag, men hvor det viste seg at en av de ledende partnere hadde nær familie med store eierinteresser i selskapet. Det ble søkt om dispensasjon og i forbindelse med saksbehandlingen opplevde vi en meget stor aktivitet pr telefon og e-post fra selskapet som i hovedsak gikk ut på at man var villig til å gjøre nær sagt hva som helst for å komme i posisjon som revisor, vel og merke uten at det grunnleggende problem ble fjernet.  Det å bli tildelt dette spesielle revisjonsoppdraget var åpenbart meget avgjørende og man var villige til å strekke seg meget langt.  Dette er et eksempel på noe som ikke oppfattes som særlig tillitvekkende ut fra hensynet til revisors uavhengighet og objektivitet. Søknaden om dispensasjon ble avslått.

I denne sammenheng kan jeg nevne at vi i løpet av sommeren vil foreslå for departementet at revisorlovens regler om uavhengighet også gjøres gjeldende for samarbeidende selskaper. Dette vil innebære at et samarbeidende advokat- eller konsulentfirma ikke kan utføre andre tjenester enn det revisor selv kan utføre.

En annen side av denne problemstillingen er faren for at prisen på revisjonstjenesten settes meget lavt i en anbudsprosess for å sikre oppdraget, mens det underhånden satses på at omfanget av rådgivningstjenestene skal oppveie dette. Vi har også i Norge sett tendenser til dette. Etter vårt skjønn er dette en farlig utvikling for bransjen. ”Prisdumping” av hovedproduktet for å sikre tilleggstjenester, vil både medføre et press i forhold til en kostnadseffektiv revisjon (med fare for at det revideres for lite) og omfanget av tilleggstjenestene vil sette revisors rolle i fare. Personlig synes jeg det er uheldig at mange revisorer definerer seg bort fra sitt hovedprodukt og istedenfor revisjon liker å bruke ”assurance” og andre flotte uttrykk.  Det positive ved den senere tids diskusjoner rundt revisors rolle, er kanskje at revisjonsproduktet heretter får større oppmerksomhet og anerkjennelse.

Utgangspunktet er imidlertid at de tjenestene som skal tilbys underlegges en konkret vurdering i forhold til loven. Dette er revisors eget ansvar. Kredittilsynets oppgave er å ta stilling til om vurderingen er foretatt og så i neste omgang vurdere om vi er enige i denne vurderingen. I denne sammenheng nevnes revisorlovens krav om at revisor ved utføring av rådgivningsoppdrag skal kunne dokumentere oppdragets art, omfang og eventuell anbefaling.

Heldigvis, både for oss og dere, vil EU-kommisjonens anbefaling vedrørende revisors uavhengighet her være til stor hjelp. Denne ble fastsatt 16. mai, og jeg regner med at den er gjort tilgjengelig for revisorforeningens medlemmer. Rekommandasjonen er ikke ennå formelt implementert i norsk lovgivning, men dere kan legge til grunn at den blir det. Inntil videre vil vi bruke dokumentet som et fortolkningsgrunnlag for revisorloven, siden lovens forarbeider spesielt når det gjelder revisors rådgivning er heller sparsomme. I forbindelse med den pågående undersøkelsen vedrørende de største revisjonsselskapenes rådgivningstjenester, vil innholdet i denne rekommandasjonen være sentralt. Jeg vil her benytte anledningen til å berømme de store revisjonsselskapenes samarbeidsvilje og fremskaffelse av den informasjon vi har bedt om. I denne innledende fasen er vi faktisk ganske imponert ! Vi regner med å ferdigstille vurderingene etter denne undersøkelsen i løpet av høsten.

Hvis Kredittilsynet i forbindelse med sine undersøkelser finner at revisor har overtrådt regelverket på en slik måte at han ikke lenger kan anses å oppfylle kravene til objektivitet, vil vi kunne sanksjonere slik at han må fratre som revisor. Ved mildere overtredelser vil revisor bli kritisert i de offentlige merknadene.  For ordens skyld nevnes at vi vil tilbakekalle godkjenningen som revisor i tilfeller hvor overtredelsene er grove eller gjentatte, og har betydning for revisors skikkethet.

2. Revisors yrkesutøvelse og økende krav til en kostnadseffektiv revisjon

Ved våre tilsyn ser vi på alle sider ved revisors yrkesutøvelse. Som jeg sa innledningsvis, er vi generelt fornøyde med hva vi ser. Det er imidlertid noen områder som peker seg ut i mer negativ retning og hvor det er noen forhold vi på ulike måter har tenkt å følge opp i tiden fremover.  Det ene er kvaliteten på revisors dokumentasjon, det andre er revisors vurdering og testing av kvaliteten på den interne kontroll og omfanget av substantiv testing og det tredje er revisors formelle plikter etter lov og forskrift.. Vi oppfatter at noe av dette skyldes at revisorene utsetter seg selv for et effektivitets- og kostnadspress som går ut over selve revisjonsutførelsen. Dette er ikke av det gode.

Elektronisk dokumentasjon av  revisors arbeid er kommet for å bli og er utvilsomt med på  å effektivisere revisors arbeid. Graden av elektronisk lagring av dokumentasjon har imidlertid medført at det ikke er like lett å foreta en etterprøving av det revisjonsarbeidet som er utført. Systematikk og struktur i dokumentasjonen er ofte utydelig, og det er vanskelig på grunnlag av foreliggende dokumentasjon og etterprøve revisors konklusjoner. Dette er problematisk i forhold til revisorlovens krav og i forhold til behovet for kvalitetskontroll.  I denne sammenheng mener vi også at vi har indikasjoner på at revisjonsutførelsen i noen grad blir så teknisk og mekanisk at det går på bekostning av det gode og kritiske skjønn som revisor må foreta.  Vi har i løpet av de siste par år hatt noen saker hvor revisor forsåvidt har foretatt de nødvendige revisjonshandlinger og dokumentert disse, men hvor det er glippet på det totale skjønnet i forhold til tydelige signaler som forelå. Dette dreier seg om evnen til å se skogens beskaffenhet, ikke bare trærne.

Det andre området dreier seg om i hvor stor grad revisor kan basere sine konklusjoner på kvaliteten i internkontrollen og hvor stor vekt revisor kan legge på ledelseskontroller. For det første ser vi at revisor ofte legger avgjørende vekt på kvaliteten i kontrollmiljøet uten at det er foretatt tilstrekkelig testing av at disse kontrollene funksjonerer- kanskje ikke i det hele tatt. For det andre er det et spørsmål om ”hvor lite” en revisor kan gjøre før det faktisk er for lite. For å sette det litt på spissen får vi av og til inntrykk av at revisor setter hovedinnsatsen inn på å godtgjøre hvorfor det ikke er nødvendig å utføre tester eller innhente revisjonsbevis.

Det tredje området dreier seg om  kravene som kom inn i forbindelse med den nye revisorloven. Vi har nevnt det før: generelt synes ikke revisorene å være tilstrekkelig klar over pliktene som nå gjelder. Jeg skal ta noen eksempler med utgangspunkt i vår erfaring.  Plikten til å sende nummererte brev er eksempelvis relativt omfattende – dette er også en ”skal”-regel.  Revisor skal  f.eks skriftlig påpeke mangler ved plikten til å sørge for en ordentlig bokføring, feil og mangler i organisering og kontroll av formuesforvaltningen og om forhold som kan medføre ansvar for styret eller daglig leder.  Revisor skal i revisjonsberetningen uttale seg om forutsetningen om fortsatt drift. Det synes ikke å være tilstrekkelig klart for mange  revisorer at i tillegg til å uttale seg om årsregnskapet er satt opp i samsvar med forutsetningen om fortsatt drift, må revisor også ta stilling til holdbarheten av at forutsetningen om fortsatt drift er lagt til grunn.  Et eksempel er om eventuelle konsesjonsvilkår som ligger til grunn for foretakets virksomhet er oppfylt. Det synes heller ikke å være tilstrekkelig klart for revisorene den rapporteringsplikt de har etter tilsynsloven § 3a og den rekkevidden denne bestemmelsen har. Dette gjelder altså de revisorer som reviderer foretak som er under tilsyn etter tilsynsloven. Dette dreier seg om mange typer foretak (jeg minner om  revisorer og regnskapsførere !) og gjelder også foretakets nære forbindelser. Det siste eksemplet er revisorlovens bestemmelser i kapittel 7 som gjelder plikter ved revisors fratreden og når revisor påtar seg et revisjonsoppdrag.

Revisors plikter etter lov og forskrift er omfattende, og vi i tilsynet er ydmyke i forhold til hva dette krever av den enkelte og vi prøver å ta hensyn til det. På den annen side er vår plikt å se etter at revisor gjør jobben sin og gjøre våre vurderinger ut fra det. Mange revisorer vil nok mene at vi i mange saker er formalistiske og kanskje for strenge, men totalt sett tror jeg at tilsynet og bransjen er på linje når det gjelder de vurderinger som gjøres. Det jeg uansett lover er en skikkelig saksbehandling og en ryddig prosedyre i alle saker.

3. Avslutning

Mange av dere sitter kanskje igjen med det inntrykk at mitt innlegg har vært kritisk. Nå har Kredittilsynet det for vane å være kritiske – det er en del av vår oppgave. Jeg har i dette innlegget forsøkt å belyse de områder hvor jeg mener bransjen står overfor noen utfordringer og som fra et tilsynsperspektiv er temaer vi mener bør følges opp i tiden fremover. Jeg står likevel fast ved hovedkonklusjonen om at Norge har en revisjonsbransje som er preget av høy kvalitet og sunne etiske normer. Takk for oppmerksomheten