Revisorer nr. 2
Lov 15. januar 1999 nr. 2 om revisjon og revisorer (revisorloven) § 3-7 første ledd nr. 1, jf. forskrift 25. juni 1999 nr. 712 om revisjon og revisorer (forskriften) § 2-1 og 2-2 stiller krav til obligatorisk etterutdanning for revisorer som reviderer årsregnskap for revisjonspliktig.
Revisors etterutdanning er kontrollert ved stedlig tilsyn fra og med 2003 og ved Kredittilsynets dokumentbaserte tilsyn høsten 2003.
På grunnlag av de erfaringer som er gjort i forbindelse med kontrollen av revisors etterutdanning, finner Kredittilsynet det hensiktsmessig å gi nærmere informasjon i form av dette rundskrivet. Rundskrivet sendes samtlige statsautoriserte og registrerte revisorer oppført i Revisorregisteret.
Innhold:
1. Kravet til etterutdanning
2. Hvilke enheter som omfattes av etterutdanningskravet
3. Etterutdanningens omfang og innhold
4. Nærmere om deltagelse på etterutdanningskurs og vurderinger av kursenes faglige innhold
5. Dokumentasjon av etterutdanningen
6. Konsekvenser av mangelfull etterutdanning
1. Kravet til etterutdanning
Revisorforskriften fastsetter nærmere krav om revisors etterutdanning, jf. forskriften § 2-1. Revisor som reviderer årsregnskap for revisjonspliktig skal til enhver tid kunne dokumentere 105 timer etterutdanning i løpet av de tre foregående kalenderår. Etterutdanningen skal minst omfatte 21 timer i revisjon, 21 timer i regnskap og 21 timer i skatterett. Inntil 42 timer kan utgjøres av undervisning, kurs eller forelesning i revisjon, regnskap og skatterett eller innen øvrige fag fra fagkretsen ved revisorutdanningen i Norge.
Revisors etterutdanningskrav på 105 timer i løpet av 3 år som angitt i forskriften § 2-1 er å anse som et minimumskrav.
Det er ikke hjemmel for å gjøre unntak fra etterutdanningskravet. Kredittilsynet har således ikke adgang til å dispensere verken fra innholdet i etterutdanningen eller omfanget av etterutdanningen.
2. Hvilke enheter som omfattes av etterutdanningskravet
Etter revisorloven § 3-7 første ledd nr. 1 gjelder kravet til etterutdanning for alle revisorer som reviderer årsregnskap for revisjonspliktige (oppdragsansvarlig revisor). Kravet gjelder tilsvarende for revisorer som bekrefter opplysninger overfor offentlige myndigheter (eksempelvis ligningsmyndigheter, Brønnøysundregistrene, kommuner, fylkeskommuner, fylkesmenn mv.), jf. revisorloven § 1-1 tredje ledd, annet punktum.
Før revisor påtar seg oppdragsansvar eller avgir bekreftelse til offentlige myndigheter, skal det ordinære etterutdanningskravet på 105 timer være innfridd. Eksempelvis må en godkjent revisor som har arbeidet som revisormedarbeider innfri kravet om 105 timer etterutdanning i løpet av de siste tre år før vedkommende kan påta seg oppdrag som oppdragsansvarlig revisor.
3. Etterutdanningens omfang og innhold
I henhold til forskriften § 2-1 skal revisor til enhver tid kunne dokumentere 105 timers etterutdanning i løpet av de tre foregående kalenderår. Bestemmelsen innebærer et krav om at revisor må sørge for løpende etterutdanning. Etterutdanningen kan gjennomføres ved:
deltakelse i undervisning ved ordinært studieopplegg innen fagkretsen for revisorutdanningen i Norge [1]
deltakelse på kurs innen fagkretsen for revisorutdanningen i Norge, jf. forskriften § 2-1 tredje og fjerde ledd,
forelesning i undervisning innen fagkretsen ved revisorutdanningen i Norge
forelesning på etterutdanningskurs innen fagkretsen ved revisorutdanningen i Norge
annen type aktivitet godkjent av Kredittilsynet
Av 105 timers etterutdanning skal minst 63 timer fordeles på hvert av de tre fagområdene revisjon, regnskap og skatterett, slik at hvert område dekkes med minst 21 timer.
Som revisjon forstås regelverk og teori i tilknytning til revisorlovgivningen, herunder god revisjonsskikk og revisjonsmetodikk.
Som regnskap forstås regelverk og teori i tilknytning til regnskaps- og bokføringslovgivningen, herunder god regnskapsskikk.
Som skatterett forstås regelverk på skatteområdet. Kredittilsynet legger til grunn at kurs i avgiftsrett også vurderes å ligge innenfor skatterettsområdet.
Inntil 42 timer av kravet til etterutdanning kan suppleres innenfor ovennevnte kjernefagsområder eller innen øvrige fag ("andre" fagområder) fra fagkretsen ved revisorutdanningen i Norge. Kredittilsynet legger til grunn at det forskriften betegner som "Fagkretsen ved revisorutdanningen i Norge" samsvarer med Utdannings- og forskningsdepartementets rammeplan for treårig revisorutdanning, sist endret 25. juni 2003. Rammeplanen er lagt ut på www.odin.dep.no.
De ordinære revisjonsfag er i henhold til rammeplanen;
Finansregnskap Rettslære
Regnskapsteori Skatterett
Regnskapsorganisasjon og –systemer Revisjonsfag
Regnskap og budsjettering i offentlig sektor Årsregnskap og god regnskapsskikk
Rammeplanen angir videre følgende emner i tillegg til de ordinære revisjonsfag;
Bedriftsøkonomisk analyse Samfunnsøkonomi
Administrasjonsfag Metode
Kredittilsynet legger til grunn at også øvrige fagområder (utover fagområdene regnskap, revisjon og skatterett) kan godkjennes som "andre" fagområder, jf. forskriften § 2-1 fjerde ledd. Det er likevel viktig å merke seg at det stilles krav om at etterutdanningen har relevans for revisor som reviderer årsregnskap for revisjonspliktige, jf. Ot. prp. nr. 75 (1997-98).
Eksempel på kurs som godkjennes innenfor andre fagområder etter forskriften § 2-1 fjerde ledd:
- Konkursrett
- Panterett
- Arverett
- Samfunnsøkonomiske emner som er relevant for forståelsen av revisjonsutførelsen
- Bedriftsøkonomiske temaer
Eksempler på kurs som ikke godkjennes som "andre" fagområder etter forskriften
§ 2-1 fjerde ledd:
- Markedsføringskurs
- Personlig utviklingskurs, stressmestring, motivasjonskurs mv.,
- Generelle ledelseskurs (utover selskapsrettslige områder)
- Relasjonsutviklingskurs
- Teamutvikling, gruppeprosesser mv.
Kredittilsynet ønsker å presisere at innføringen av obligatorisk etterutdanning primært gjelder de revisjonsrelaterte fagområdene. Dette innebærer at kurs innen administrasjon av revisjonskontor, egenutvikling mv., som kan anses relevant for utøvelse av næringsvirksomheten, likevel ikke kan legges til grunn ved vurderingen om den lovpålagte etterutdanningen er tilfredsstillende.
Forslag om endring av fagsammensetningen i etterutdanningen
Den norske Revisorforening har foreslått for Kredittilsynet at etikk tas inn som en del av den obligatoriske fagsammensetningen i etterutdanningen. Kredittilsynet støtter forslaget og har i den forbindelse foreslått for Finansdepartementet en endring av forskriften § 2-1. Forslaget innebærer at fagområdet revisjon utvides med 14 timer innenfor etiske prinsipper som styrer revisors profesjonelle oppgaver og plikter. Tilsvarende 14 timer reduseres i fagområdet "Annet", jf. forskriften § 2-1 fjerde ledd. Det totale antall etterutdanningstimer (105 timer) er ikke foreslått endret. Kredittilsynet vil legge ut informasjon på www.kredittilsynet.no når forskriftsendringen foreligger.
Nærmere om godkjenning av annen type aktivitet
Kredittilsynet kan med hjemmel i revisorloven § 2-1 annet ledd godkjenne annen type aktivitet som relevant etterutdanning. Eksempelvis kan dette gjelde;
deltakelse i fagutvalg,
utarbeidelse av faglitteratur,
deltakelse på andre typer kurs (utover kurs arrangert av profesjonelle/tradisjonelle kurstilbydere i markedet). [2]
For godkjenning av annen type aktivitet kreves særskilt søknad til Kredittilsynet. Unntak gjelder imidlertid for deltakelse på andre typer kurs, jf. siste strekpunkt ovenfor.
4. Nærmere om deltagelse på etterutdanningskurs og vurderinger av kursenes faglige innhold
Forskriftsendring 19. desember 2002 innebærer at det ikke lenger stilles krav til at etterutdanningskurs er forhåndsgodkjent av Kredittilsynet. Revisor plikter selv å vurdere om kurstilbud fra de ulike kursarrangører er tilfredsstillende i henhold til fastsatt etterutdanningskrav.
Kredittilsynet legger til grunn at det forskriften angir i § 2-1 om "å delta på kurs" må forstås som deltakelse på kurs avholdt av profesjonelle/tradisjonelle kurstilbydere i markedet.
For at deltakelse på kurs skal kunne godkjennes som obligatorisk etterutdanning kreves det at kursene har et tilfredsstillende faglig nivå. Revisor må vurdere om kurstilbyder har tilstrekkelige forutsetninger for å gjennomføre etterutdanningskurs for revisorer og vurdere kursets faglige innhold i forhold til de fagområder forskriften angir, jf. punkt 3.
5. Dokumentasjon av etterutdanningen
Revisor plikter selv å sørge for at etterutdanningen kan dokumenteres.
Revisor skal vurdere om kursdokumentasjonen er tilstrekkelig i forhold til dokumentasjonskravet. Det kreves at revisor til enhver tid kan dokumentere gjennomført etterutdanning ved:
Kursbevis/bekreftelse på kursdeltakelse fra kursarrangør/høyskole e.l., herunder antall timer deltakelse.
Oversikt over revisors vurdering av kursets faglige innhold, fordelt på de ulike fagområder etter forskriften § 2-1 tredje og fjerde ledd.
Periodevise oversikter over den samlede gjennomførte etterutdanningen, minimum for de tre foregående kalenderårene.
6. Konsekvenser av manglende etterutdanning
Manglende oppfyllelse av etterutdanningskravet innebærer at revisor må fratre som ansvarlig revisor for revisjonspliktige. Revisor kan fra det tidspunkt etterutdanningen er mangelfull heller ikke avgi bekreftelser til offentlige myndigheter.
Manglende oppfyllelse av etterutdanningskravet medfører at revisor påtar seg oppdrag/avgir bekreftelser i strid med revisorloven § 3-7.
Dersom Kredittilsynet finner at en revisor reviderer årsregnskap for revisjonspliktig eller avgir bekreftelse til offentlige myndigheter uten å inneha tilstrekkelig etterutdanning, vil Kredittilsynet vurdere å gi pålegg om å fratre som oppdragsansvarlig for revisjonsklienter. Pålegg om å fratre som oppdragsansvarlig gis i medhold av lov 7. desember 1956 om tilsynet for kredittinstitusjoner, forsikringsselskaper og verdipapirhandel mv. § 4 første ledd nr. 7.
Manglende eller vesentlig mangelfull oppfyllelse av etterutdanningskravet kan dessuten gi grunnlag for tilbakekalling av godkjenning som revisor etter revisorloven § 9-1 tredje
ledd nr. 2.
Anne Merethe Bellamy
Tore Johan Berg
Kontaktperson:
Anne Egeland Nordrum, tlf. 22 93 99 89, e-post anne-egeland.nordrum@kredittilsynet.no
Fotnoter:
[1] På tidspunkt for avlagte eksamen ved høyere revisorstudium, anses etterutdanningskravet innfridd i sin helhet.
[2] Forutsatt at kursene tilfredsstiller kravet om faglig innhold, jf nedennevnte punkt nr. 4, samt at slik deltakelse ikke utgjør mer enn 20 timer av det totale etterutdanningskravet, kreves det ikke særskilt godkjenning fra Kredittilsynet.
